Zakończenie postępowania podatkowego

Przepisy Ordynacji podatkowej wyróżniają dwa rodzaje decyzji kończących postępowanie podatkowe:

• decyzje deklaratoryjne,
• decyzje konstytutywne.

Decyzje deklaratoryjne

Decyzje deklaratoryjne wydawane są w przypadku postępowań podatkowych dotyczących podatków, w których stosowana jest metoda samoobliczania podatku, gdy zobowiązania podatkowe powstają z mocy prawa. W przypadku zobowiązań powstałych z mocy prawa, podatnik lub płatnik samodzielnie je oblicza, stosując reguły określone w przepisach podatkowych. Powstanie zobowiązania podatkowego z mocy prawa następuje samoistnie z chwilą zaistnienia zdarzenia określonego w ustawie podatkowej. Takim zdarzeniem może być, np. osiągnięcie dochodu (przychodu), świadczenie usługi, sprzedaż majątku. Zobowiązanie podatkowe powstaje zatem bez woli podatnika, ale również bez potrzeby wydawania decyzji podatkowej. 

Samoobliczenie podatku znalazło zastosowanie m.in. w:

• podatku dochodowym od osób prawnych i podatku dochodowym od osób fizycznych;
• podatku od towarów i usług;
• podatku akcyzowym;
• podatku od czynności cywilnoprawnych;
• w podatku rolnym, leśnym oraz podatku od nieruchomości – w przypadku osób prawnych oraz innych jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej.

W przypadku tych podatków przepisy podatkowe nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji. Podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, a deklaracja jest oświadczeniem wiedzy podatnika zawierającym domniemanie prawdziwości. Jedynie w sytuacji, gdy podatnik (płatnik) nieprawidłowo obliczył, zadeklarował lub wpłacił podatek, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe z urzędu, w wyniku którego może wydać decyzję określającą inną, prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego. Decyzja ma charakter deklaratoryjny, tj. nie skutkuje powstaniem zobowiązania podatkowego, gdyż powstało ono wcześniej z mocy prawa.

Decyzje konstytutywne

Decyzje konstytutywne wydawane są w przypadku postępowań podatkowych dotyczących podatków, w których zobowiązania podatkowe powstają w następstwie doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. To organ podatkowy dokonuje obliczenia i wymiaru podatku. To na organie podatkowym spoczywa obowiązek ustalenia stanu faktycznego, ale również dokonania prawidłowej wykładni przepisów. 

Taka metoda powstawania zobowiązań podatkowych znalazła zastosowanie w:

• podatku od nieruchomości, gdy podatnikami są osoby fizyczne,
• podatku od spadków i darowizn,
• podatku rolnego, gdy podatnikami są osoby fizyczne,
• podatku leśnego, gdy podatnikami są osoby fizyczne.

W przypadku tych podatków zobowiązanie podatkowe powstaje w następstwie doręczenia decyzji ustalającej, to organ podatkowy dokonuje obliczenia i wymiaru podatku. To na organie podatkowym spoczywa obowiązek ustalenia stanu faktycznego, ale również dokonania prawidłowej wykładni przepisów. Podatnik nie ponosi zatem ryzyka prawidłowego obliczenia podatku, jak to ma miejsce w przypadku samoobliczenia zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa.

Informacje składane przez podatników w tych podatkach służą do zebrania informacji niezbędnych do wydania decyzji konstytutywnych i nie korzystają z domniemania ich prawdziwości. Podatnik w tych informacjach nie wylicza kwoty zobowiązania, podaje jedynie dane niezbędne do jego wyliczenia i wymierzenia w decyzji konstytutywnej. Organ podatkowy nie jest nimi związany i może dokonywać samodzielnych ustaleń stanu faktycznego, stanowiących podstawę dla ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. 

Zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji o charakterze konstytutywnym, która tworzy nowy, konkretny stosunek prawnopodatkowy i wywołuje skutki prawne dopiero w chwili doręczenia jej podatnikowi. 

Decyzja nieostateczna

Zgodnie z art. 239a Ordynacji podatkowej, decyzja nieostateczna, nakładająca na podatnika obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu.  Oznacza to, że nie podlega wykonaniu decyzja nieostateczna, czyli taka, która może zostać zaskarżona odwołaniem i nie upłynął w stosunku do niej 14-dniowy termin do wniesienia odwołania, lub też taka, od której odwołanie zostało skutecznie wniesione w ustawowym terminie. 

Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej

Wykonanie decyzji nieostatecznej jest dopuszczalne jedynie w wyjątkowych przypadkach, gdyż ustawodawca pozwala na nadanie jej rygoru natychmiastowej wykonalności. Stosownie do art. 239b Ordynacji podatkowej, decyzji nieostatecznej wyjątkowo może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:

• organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec podatnika toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub
• podatnik nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub
• podatnik dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub
• okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Organ podatkowy może nadać decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, jeżeli zachodzi  łączne spełnienie dwóch niezależnych od siebie przesłanek. Po pierwsze, organ musi udowodnić, że w konkretnym przypadku zachodzi jedna z okoliczności wymienionych powyżej, po drugie, organ musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji, nie zostanie wykonane w przypadku braku nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

Rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nadawany jest przez organ podatkowy I instancji w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nie skraca terminu płatności, wynikającego z decyzji lub przepisu prawa.

Decyzja o zabezpieczeniu

Decyzja o zabezpieczeniu ma rygor natychmiastowej wykonalności nadany z mocy prawa. Artykuł 239c Ordynacji podatkowej wprowadza wyjątek od ogólnej zasady niewykonalności decyzji nieostatecznych w zakresie decyzji o zabezpieczeniu, o której mowa w art. 33 Ordynacji podatkowej. 

Rygor natychmiastowej wykonalności wynika w tym przypadku z mocy samego prawa. Nie zachodzi w tym przypadku konieczność wydawania przez organ podatkowy postanowienia o nadaniu tego rygoru. 

Decyzja o zabezpieczeniu nie posiada rygoru natychmiastowej wykonalności, gdy jej wykonanie nie będzie następowało w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a w drodze przyjęcia przez organ jednej z form zabezpieczenia, o których mowa w art. 33d § 2 Ordynacji podatkowej.

Odwołanie od decyzji podatkowej

Zgodnie z art. 220 Ordynacji podatkowej, od decyzji organu podatkowego wydanej w pierwszej instancji służy stronie odwołanie tylko do jednej instancji. Prawo wniesienia odwołania przysługuje od decyzji nieostatecznej, zarówno rozstrzygającej sprawę co do istoty, jak i decyzji umarzającej postępowanie. Strona może również skorzystać z prawa do wniesienia odwołania w przypadku decyzji organu I instancji wydanej w postępowaniu nadzwyczajnym. 

Postępowanie odwoławcze wszczyna się poprzez złożenie odwołania przez stronę. Nie może być rozpoczęte z urzędu. Uprawnienie do wniesienia odwołania przysługuje stronie oraz spadkobiercom strony, gdy decyzja zostanie doręczona spadkodawcy, a w dniu jego śmierci nie upłynął jeszcze termin do wniesienia odwołania.

Właściwy do rozpatrzenia odwołania jest organ podatkowy wyższego stopnia (organ odwoławczy). 

Organami podatkowymi pierwszej instancji są:

• naczelnik urzędu skarbowego,   
• naczelnik urzędu celno-skarbowego, 
• wójt, burmistrz (prezydent miasta), 
• starosta albo marszałek województwa.

Dyrektor izby administracji skarbowej jest organem odwoławczym od decyzji: 

• naczelnika urzędu skarbowego,
• naczelnika urzędu celno-skarbowego,
• wydanej przez ten organ w pierwszej instancji.

Samorządowe kolegium odwoławcze jest organem odwoławczym od decyzji wójta (burmistrza, prezydenta miasta), starosty albo marszałka województwa.

W niektórych sprawach organem podatkowym, jako organ pierwszej instancji oraz organ odwoławczy jest również Szef Krajowej Administracji Skarbowej.

W przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, dyrektora izby administracji skarbowej lub przez samorządowe kolegium odwoławcze odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym. 

Stosownie do art. 222 Ordynacji podatkowej, odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie.

Zgodnie z art. 223 Ordynacji podatkowej, odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję. Odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia  decyzji stronie lub zawiadomienia, o którym mowa w art. 103 § 1 Ordynacji.

Decyzje ostateczne

Decyzja podatkowa jest ostateczna w administracyjnym toku instancji, gdy: 

• podatnik wniósł odwołanie do organu II instancji, a ta instancja podtrzymała zaskarżoną decyzję, 
• podatnik nie wniósł odwołania od decyzji organu I instancji w 14 – dniowym terminie od doręczenia decyzji.

Od decyzji ostatecznych nie służy odwołanie. Wzruszenie decyzji ostatecznych w administracyjnym toku instancji może nastąpić jedynie poprzez zastosowanie środków nadzwyczajnych, tj. uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznych, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania, które mogą nastąpić wyłącznie w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej.

Od decyzji ostatecznych przysługuje natomiast skarga do wojewódzkich sądów administracyjnych. 

Wykonalność decyzji ostatecznych

Zgodnie z art. 239e Ordynacji podatkowej, decyzja ostateczna podlega wykonaniu, czyli może być podstawą wszczęcia egzekucji. Wyjątkowo jednak może nastąpić wstrzymanie jej wykonania.

Wniesienie skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego nie wstrzymuje wykonania decyzji ostatecznej. Są tu jednak wyjątki.

Wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej

W art. 239f Ordynacji podatkowej przewidziano możliwość wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej. Zgodnie z jego brzmieniem organ podatkowy I instancji wstrzymuje wykonanie decyzji ostatecznej w razie wniesienia przez podatnika skargi do sądu administracyjnego. Wykonanie decyzji wstrzymane jest do momentu uprawomocnienia się orzeczenia sądu administracyjnego. Ordynacja podatkowa przewiduje dwa tryby wstrzymania wykonania decyzji:

• na wniosek strony
• z urzędu.

W obydwu przypadkach jest to możliwe wyłącznie po wniesieniu skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego, którą wnosi się za pośrednictwem organu podatkowego II instancji. 

W przypadku wstrzymania wykonalności na wniosek konieczne jest przyjęcie zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę. Ten tryb postępowania przewidziany jest wyłącznie dla przypadków, gdy podatnik przedstawia organowi podatkowemu propozycję możliwości zabezpieczenia wykonania decyzji, które to możliwości w formie katalogu zamkniętego zostały określone w art. 33d § 2 Ordynacji podatkowej.

Z kolei wstrzymanie wykonalności decyzji z urzędu następuje po prawomocnym wpisie hipoteki przymusowej lub wpisie zastawu skarbowego korzystających z pierwszeństwa zaspokojenia, które zabezpieczają wykonanie zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę – do wysokości odpowiadającej wartości przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego. 

W sprawie wstrzymania wykonania decyzji wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. Ustawodawca przewidział wstrzymanie wykonania z mocy prawa w przypadku nierozpatrzenia wniosku w terminie 14 dni od jego złożenia.  Niezałatwienie wniosku strony w terminie 14 dni wstrzymuje wykonanie decyzji do czasu doręczenia postanowienia w sprawie przyjęcia zabezpieczenia. 

Wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej na podstawie przepisów o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

Zgodnie z art. 61 § 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części decyzji, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. 

Odmowa wstrzymania wykonania decyzji przez organ podatkowy nie pozbawia skarżącego możliwości złożenia wniosku do sądu o wstrzymanie wykonania, jeżeli do sądu zaskarżona została również ta decyzja.

Postanowienia w sprawie wstrzymania wykonania decyzji, sąd może zmienić lub uchylić w każdym czasie w razie zmiany okoliczności.

Wstrzymanie wykonania decyzji przez sąd administracyjny traci moc z dniem:

• wydania przez sąd orzeczenia uwzględniającego skargę,
• uprawomocnienia się orzeczenia oddalającego skargę.

Decyzje prawomocne

Decyzja uzyskuje walor prawomocności, gdy nie ma już możliwości wniesienia skargi do wojewódzkiego sadu administracyjnego lub skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Oznacza to, że decyzja najpierw staje się ostateczna w administracyjnym toku instancji, a następnie staje się prawomocna.

Prawomocność decyzji polega na braku możliwości jej zaskarżenia w drodze zastosowania zwyczajnych środków odwoławczych, co wiąże się z uzyskaniem mocy wiążącej takiej decyzji, sprowadzającej się do tego, że nikt nie może negować faktu jej wydania, jak i treści decyzji.

Wznowienie postępowania

1. Przesłanki wznowienie postępowania

Wznowienia postępowania daje możliwość ponownego rozpatrzenia sprawy zakończonej decyzją, od której nie służy stronie odwołanie w administracyjnym toku postępowania (decyzją ostateczną). Wznowione może być wyłącznie to postępowanie, które dotknięte jest jedną z wad postępowania wymienionych w art.240 Ordynacji podatkowej. Są to wady postępowania, a nie wady rozstrzygnięcia, co do istoty. 

Zgodnie z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli:

1. dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe;
2. decyzja wydana została w wyniku przestępstwa;
3. decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu;
4. strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu;
5. wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję;
6. wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, nieznane organowi, który wydał decyzję, wskazujące na wystąpienie unikania opodatkowania w rozumieniu art. 119a § 1 Ordynacji podatkowej lub nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, lub możliwość zastosowania środków ograniczających umowne korzyści;
7. decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu;
8. decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które następnie zostały uchylone, zmienione, wygaszone lub stwierdzono ich nieważność w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji;
9. została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny;
10. ratyfikowana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inna ratyfikowana umowa międzynarodowa, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji;
11. rozstrzygnięcie zapadłe w toku procedury rozstrzygania sporów dotyczących podwójnego opodatkowania w rozumieniu ustawy z dnia 16 października 2019 r. o rozstrzyganiu sporów dotyczących podwójnego opodatkowania oraz zawieraniu uprzednich porozumień cenowych ma wpływ na treść wydanej decyzji;
12. orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji;
13. uprawnienia określone w art. 119j § 1 Ordynacji Podatkowej mają wpływ na treść decyzji.

Jeżeli sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa jest oczywiste, a wznowienie postępowania jest niezbędne w celu ochrony interesu publicznego, postępowanie z przyczyn określonych pkt 1 lub 2 może być wznowione również przed wydaniem przez sąd orzeczenia stwierdzającego sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa.

Nadzwyczajne tryby wzruszania decyzji ostatecznych

Wznowienie postępowania (rozdział 17 Ordynacji podatkowej), to jeden z trzech nadzwyczajnych trybów wzruszenia decyzji ostatecznych. Pozostałe dwa tryby, to:

• stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej (rozdział 18 Ordynacji),
• uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznej (rozdział 19 Ordynacji). 

Tryby nadzwyczajne stanowią odstępstwo od ogólnej zasady trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych. Tryby te służą do weryfikacji decyzji ostatecznych wyłącznie w wyjątkowych i ściśle określonych przepisami sytuacjach. Z tego względu przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. 

Nadzwyczajne tryby wzruszania decyzji mogą być zastosowane jednocześnie, o ile w sprawie występują przesłanki uzasadniające ich wszczęcie lub strona postępowania złoży taki wniosek. W praktyce nie można wykluczyć takiej sytuacji, w których nastąpi zbieg przesłanek wznowienia postępowania oraz uzasadniających stwierdzenie nieważności decyzji lub jej zmianę lub uchylenie.

Prowadzenie postępowania podatkowego w którymkolwiek z trybów nadzwyczajnych nie stoi na przeszkodzie wniesieniu skargi na tę decyzję do wojewódzkiego sądu administracyjnego. W przypadku wniesienia skargi do sądu administracyjnego już po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności decyzji lub wznowienia postępowania, postępowanie sądowe podlega zawieszeniu. 

Postępowanie w sprawie wznowienia postępowania

Wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony. Odmowa wznowienia postępowania następuje w drodze decyzji.

W razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Postanowienie stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania, co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy.

Organem właściwym w sprawach wznowienia postępowania jest organ, który wydał w sprawie decyzję w ostatniej instancji. Jeżeli przyczyną wznowienia postępowania jest działanie organu, który ma wznowić postępowanie, o wznowieniu postępowania rozstrzyga organ wyższego stopnia, który równocześnie wyznacza organ właściwy do przeprowadzenia postępowania. Nie dotyczy to przypadków, w których decyzja w ostatniej instancji została wydana przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, dyrektora izby administracji skarbowej, naczelnika urzędu celno-skarbowego lub samorządowe kolegium odwoławcze.

Zgodnie z art. 245 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania wydaje nową decyzję, w której:

• uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek do wznowienia postępowania, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie;
• odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi nie istnienie tych przesłanek;
• odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek do wznowienia postępowania, lecz w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, albo  wydanie nowej decyzji orzekającej, co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów.

Stosownie do art. 246 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy właściwy w sprawie wznowienia postępowania może wstrzymać z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Na postanowienie w sprawie wstrzymania wykonania decyzji służy stronie zażalenie, chyba że postanowienie zostało wydane przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, dyrektora izby administracji skarbowej, naczelnika urzędu celno-skarbowego lub samorządowe kolegium odwoławcze.

Bibliografia:

Ordynacja podatkowa, red. Mariański 2023, wyd. 2

Ordynacja podatkowa, red. Dzwonkowski 2020, wyd. 9

Czym kończy się postępowanie podatkowe?

Postępowanie podatkowe kończy się wydaniem decyzji przez organ podatkowy. Przepisy Ordynacji podatkowej wyróżniają dwa rodzaje decyzji kończących postępowanie. Są to decyzje: deklaratoryjne i konstytutywne. Decyzje deklaratoryjne wydawane są w przypadku postępowań podatkowych dotyczących podatków, w których stosowana jest metoda samoobliczania podatku, gdy zobowiązania podatkowe powstają z mocy prawa. Decyzje konstytutywne wydawane są w przypadku postępowań podatkowych dotyczących podatków, w których zobowiązania podatkowe powstają w następstwie doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Kiedy decyzja podatkowa staje się prawomocna?

Decyzja uzyskuje walor prawomocności, gdy nie ma już możliwości wniesienia skargi do wojewódzkiego sadu administracyjnego lub skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Oznacza to, że decyzja najpierw staje się ostateczna w administracyjnym toku instancji, a następnie staje się prawomocna.

Kiedy decyzja podatkowa staje się ostateczna?

Decyzja podatkowa jest ostateczna w administracyjnym toku instancji, gdy podatnik wniósł odwołanie do organu II instancji, a ta instancja podtrzymała zaskarżoną decyzję, oraz gdy podatnik nie wniósł odwołania od tej decyzji. Od decyzji ostatecznych nie służy odwołanie. Przysługuje natomiast skarga do wojewódzkich sądów administracyjnych. Istnieje też możliwość wzruszenie decyzji ostatecznych w administracyjnym toku instancji, ale jedynie poprzez zastosowanie środków nadzwyczajnych, tj. uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznych, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania.;